Od 1 stycznia 2023 r. obowiązują nowe zasady rozliczania w kosztach uzyskania przychodów składek ZUS. Wprowadzona została reguła, że składki stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenie jest należne – pod warunkiem, że zostały opłacone w terminie.
Zgodnie z przepisami obowiązującymi do 31 grudnia 2022 r., składki z tytułu należności, o których mowa w art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określone w ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowiły koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem, że składki zostały opłacone:
- z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne – w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
- wynagrodzenia są należne, pod warunkiem, że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów; natomiast w razie uchybienia tym terminom, ww. składki ZUS będą stanowić koszty podatkowe w miesiącu ich opłacenia do ZUS; nie będzie mieć już znaczenia moment wypłaty wynagrodzenia, jeżeli zostanie to dokonane terminowo, tj. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony – nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
W sytuacji opłacenia składek po wskazanym terminie, składki takie stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu ich opłacenia.
Jak jest ze składkami ZUS od 2023 roku?
Z początkiem stycznia 2023 r. zmianie uległa treść art. 22 ust. 6bb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (ustawa o PIT) a także art. 15 ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT). Zmiany te wynikają z nowelizacji obu tych ustaw, tj. z:
- ustawy z 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw ( U. 2022 poz. 1265, ost. zm.: Dz.U. z 2022 r., poz. 2180) oraz,
- ustawy z 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (U. z 2022 r., poz. 2180).
Składki finansowane przez pracownika od 2023 roku
Koszt uzyskania przychodu stanowi wynagrodzenie w kwocie brutto, czyli w kwocie obejmującej składki finansowane przez pracownika. Pracownik pokrywa część składek z własnych środków, a pracodawca jedynie pobiera je z wynagrodzenia pracownika.
Zgodnie z przepisami od początku 2023 r. należności ze stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku niedotrzymania tego terminu, do należności tych stosuje się odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o PIT lub art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, zgodnie z którymi wynagrodzenia są kosztem w dacie wypłaty lub postawienia ich do dyspozycji pracownika. Wynagrodzenia, które nie mają charakteru miesięcznego (np. premie uznaniowe przyznane za jakieś osiągnięcie), stanowią koszt w dacie wypłaty.
Przez wynagrodzenie należy rozumieć kwotę brutto, czyli łącznie ze składkami finansowanymi przez ubezpieczonego. Oznacza to, że płatnik może zaliczyć do kosztów kwotę brutto wynagrodzenia, mimo że podatek i składki zatrzymuje u siebie i odprowadza do urzędów dopiero w następnym miesiącu.
Składki finansowane przez pracodawcę od 2023 roku
Składki finansowane przez pracodawcę nie składają się na wynagrodzenie, ale są dodatkowym narzutem, który pracodawca zobowiązany jest odprowadzić z uwagi na fakt zatrudnienia osoby podlegającej ubezpieczeniu.
Zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o PIT oraz art. 15 ust. 4h ustawy o CIT składki na ubezpieczenia społeczne od przychodów ze stosunku pracy, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów. W przypadku niedotrzymania tego terminu do składek tych stosuje się odpowiednio przepisy art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d ustawy o PIT lub art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d ustawy o CIT, czyli składki są kosztem w dacie ich faktycznej zapłaty.
W praktyce od początku 2023 r. płatnik może zaliczyć składki ZUS do kosztów uzyskania przychodów, mimo że nie dokonał ich faktycznej zapłaty.
Uchybienie terminu zapłaty składek ZUS a koszty uzyskania przychodu
Nieterminowa zapłata składek ZUS oznacza, że pracodawca nie miał prawa do wykazania kosztów składek w miesiącu pracy. W konsekwencji jakiekolwiek opóźnienie w zapłacie może oznaczać konieczność wyksięgowania kosztów składek w tym miesiącu i ponownego wykazania tego kosztu w miesiącu faktycznego dokonania przelewu do ZUS-u. Przy czym kwestia ta nie została wprost uregulowana w przepisach.
WAŻNE! 25 stycznia 2023 r. Artur Soboń z upoważnienia Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na interpelację dotyczącą wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków nieterminowej zapłaty składek ZUS, które zostały ujęte w kosztach podatkowych. Zdaniem Ministra, z art. 22 ust. 6bb ustawy o PIT i analogicznie z art. 15 ust. 4h ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. wynika, że nieopłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń pracowniczych w części finansowanej przez płatnika składek, nie są kosztem uzyskania przychodów. Zdaniem Ministra Finansów oznacza to, że podatnik który na zasadzie memoriału, zaliczył do kosztów uzyskania przychodów nieopłacone w terminie składki na ubezpieczenia społeczne, jest zobowiązany do dokonania korekty kosztów związanych z tymi składkami „wstecz” – czyli musi skorygować koszty miesiąca, w którym zaliczył, na zasadzie memoriału, składki do kosztów podatkowych. Minister Soboń wyjaśnił też, że omawiane zmienione przepisy (także art. 15 ust. 4h ustawy o CIT w nowym brzmieniu) stosuje się do składek z tytułu należności, o których mowa w tym przepisie, należnych od dnia 1 stycznia 2023 r.
Potrzebujesz wsparcia w zakresie finansowo-księgowym? Sprawdź >> outsourcing finansowo-księgowy Grant Thornton <<
