Jakie są podstawowe zasady tworzenia odpisów aktualizujących i co uwzględnić podczas analizy należności do wyceny na dzień bilansowy? Co warto pamiętać o relacji odpisu aktualizującego należności i kosztu podatkowego?
Realizacja nadrzędnych zasad rachunkowości, jakimi są zasada ostrożności (art. 7 ust. 1 UoR) oraz zasada przedstawienia rzetelnego i prawdziwego obrazu jednostki (art. 4 ust. 1 uor) nakłada obowiązek tworzenia odpisów aktualizujących należności (pomniejszających kwotę wymaganej zapłaty). W bilansie należy wykazać realną wartość należności (kwotę, którą prawdopodobnie jednostka będzie mogła odzyskać), czyli uwzględnić stopień prawdopodobieństwa utraty przyszłych korzyści ekonomicznych. Tworzone odpisy powodują jednocześnie pomniejszenie zysku wypracowanego przez jednostkę w danym okresie, natomiast ich rozwiązanie wpłynie na wielkość zysku dodatnio w następnych latach, o czym warto pamiętać analizując kwestię odpisów.
Podstawowe zasady tworzenia odpisów aktualizujących
- Jednostka zobligowana jest do wyceny należności (docelowo, aby wykazać w sprawozdaniu finansowym) w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności, nie rzadziej niż na dzień bilansowy (art. 28 ust. 1 UoR).
- Wartość należności aktualizuje się uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do należności ( 35b ust. 1 UoR):
- od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;
- od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – w pełnej wysokości należności;
- kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;
- stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;
- przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.
- Ustawa o rachunkowości nie podaje szczegółowo, w jakiej kwocie powinny być tworzone odpisy, a jedynie w art. 35b ust. 1 tej ustawy określono ich górne granice.
- Szczegółowe zasady dokonania odpisów aktualizujących jednostka powinna ustalić w polityce rachunkowości.
- Odpisy aktualizujące wartość należności zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych lub do kosztów finansowych, w zależności od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizacji ( 35b ust. 2 UoR).
- Wartość należności wykazana w bilansie wynika z ich wartości księgowej, skorygowanej o odpisy aktualizujące wartość należności ( 46 ust. 2 pkt 3).
- W przypadku ustania przyczyny, dla której dokonano odpisu aktualizującego wartość aktywów, w tym również odpisu z tytułu trwałej utraty wartości, równowartość całości lub odpowiedniej części uprzednio dokonanego odpisu aktualizującego zwiększa wartość danego składnika aktywów i podlega zaliczeniu odpowiednio do pozostałych przychodów operacyjnych lub przychodów finansowych ( 46 ust. 2 pkt 3).
- Należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość ( 35b ust. 3 UoR).
Potrzebujesz sprawdzonego narzędzia do sprawozdań finansowych? Poznaj e-sprawozdania Grant Thornton!
Analiza należności
Analiza należności do wyceny na dzień bilansowy obejmuje:
- czas zalegania z zapłatą;
- wyniki z przekazanych wezwań do zapłaty, potwierdzeń sald;
- wszelką korespondencję prowadzoną z dłużnikiem w celu ściągnięcia należności;
- posiadaną dokumentację, np. postanowienia sądu o postawieniu w stan upadłości lub likwidacji, dokumenty potwierdzające przebieg procesu windykacyjnego i egzekucyjnego, decyzje o umorzeniu itd.
Odpisem aktualizującym obejmuje się kwotę należności wraz z VAT, czyli wartość brutto należności, a także należne jednostce od dłużnika odsetki za zwłokę w zapłacie lub przysługujące jej odszkodowania.
Decyzja o utworzeniu odpisu aktualizującego powinna mieć formę pisemną, zawierać opis sytuacji i dane liczbowe uzasadniające dokonanie odpisu. Zatwierdza ją kierownik jednostki lub osoba przez niego upoważniona.
Odpis aktualizujący należności a koszt podatkowy
Odpis aktualizujący nie stanowi kosztu uzyskania przychodu. Ustawa o CIT/PIT umożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych jedynie wartość odpisu, który zostały utworzony zgodnie z ustawą o rachunkowości, od części należności, która uprzednio była zaliczona do przychodów należnych zaś ich nieściągalność została uprawdopodobniona (art. 16 ust. 2a pkt 1 CIT, art. 23 ust. 3 PIT) czyli:
- dłużnik zmarł, został wykreślony z CEIDG, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość albo
- zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu (na podstawie ustawy Prawo restrukturyzacyjne, lub zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków);
- wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego;
- wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.
Potrzebujesz wsparcia w zakresie przygotowania sprawozdań finansowych? Sprawdź usługę >> Sprawozdawczość i Tax Compliance od Grant Thornton <<
Jolanta Konefeld-Pachela
Specjalista ds. księgowości, The Center of Excellence, Outsourcing Grant Thornton
